编者按：税收有调节收入分配的作用，与民生密不可分。据悉，有关部门已准备启动全国地方税务系统个人信息联网工作，为“按家庭征收个人所得税”做好技术准备。那么，按家庭征个税能体现公平吗？是否可行？本报约请两位学者就此展开深入讨论。是为上海东方青年学社与本报联合开设的“争锋”栏目第十二期。
应当以家庭为主体计征个税
于洪
●现行个税制未能很好地实现调节收入分配、体现社会公平的基本目标
●家庭总收入比个人收入更能全面反映纳税人的实际纳税能力，因此，以家庭课税才能体现税收横向公平的真正内涵
目前个人所得税之所以成为焦点话题，除了因为它和我们的可支配收入息息相关之外，更重要的一个原因是在通胀预期和收入差距日益拉大的背景下，个税的计征标准、计征方式及最终效果未能很好地实现调节收入分配、体现社会公平的基本目标。
现行税制存在明显弊端
从世界范围内个人所得税的产生和发展来看，它一直被认为是一项可以体现社会公平的重要税种，担当“劫富济贫”的重任，因此被形象地称为“罗宾逊税”。
个人所得税制大体可分为三类：分类所得税制，综合所得税制，分类综合所得税制。而根据课税单位的选择不同，又分为两种课税模式，即个人课税制和家庭课税制。我国自从开征个人所得税以来，一直实行以个人为征收主体的分类所得税制。这种税制虽然易于征收及管理，但最明显的弊端在于无法真正实现量能负担的原则。特别是在经济不断发展、收入差距拉大的情况下，这种税制模式已不能全面衡量纳税人真实纳税能力，更无法区别纳税人的各种负担状况。
首先，忽略了纳税人家庭收入来源及结构的差异。在家庭总收入相同但收入来源及结构不同的情况下，会出现总纳税额不相等的问题。以两个两口之家为例：一个是男方工作，应税所得为7000元，女方为全职太太；另一个是夫妻两人都工作，每人应税所得均为3500元。按照现行个人所得税法的规定，前者需缴纳295元的个人所得税，后者则无需缴纳个人所得税。实际这两个家庭的负担是相同的，但税后可支配收入出现了差别。
其次，无法体现纳税人家庭负担及实际纳税能力的差异。即使是同样收入的纳税人，其所面临的家庭负担可能大不相同。同样可以举个例子：外企白领A，单身贵族；国企部门主管B，需要负担配偶、一个子女、两个老人，两人应税所得均为17500元（已扣除社保相关缴纳），要按最高为25%的边际税率逐级缴纳个税，需缴纳2495的税款。但是很显然，后者抚养及赡养多名家庭成员的负担要明显高于前者。如果按照这个五口之家的人均收入来看，实际并未超过3500元。在这种情况下，无论你是单身贵族，还是要养活全家老小的顶梁柱，个税缴纳比例都一样，这不能不说是一种制度性的实际税负不公。
从上述两个例子不难看出，以个人为主体的计征方式无法真正体现税负公平的原则。由于具有相同预算线的人可能具有迥异的消费能力，如家庭人口、抚养赡养情况、婚姻状况、健康状况、教育支出、大额医疗支出等因素都会产生影响，因此，个人的实际纳税能力其实并不相同。而我国现行个人所得税法规定，凡取得工薪收入者，每月固定扣除3500元。这种基于个人的费用扣除标准表面上看来是平等对待，实施结果反而可能会扩大差距，与收入再分配的公平目标相悖。
以家庭课税体现税负公平
以家庭为主体课税可以从很大程度上解决这些问题，实现相同收入的家庭缴纳相同的个人所得税。应当看到，现代社会基本上都是以家庭为生活单元，家庭是一个经济整体，共同从事生产、投资和消费行为，共同承担家庭经济负担。由于家庭经济负担具有很大的差异性，家庭总收入比个人收入更能全面反映纳税人的实际纳税能力，因此，在个人所得税的制度设计上，不应将个人收入与家庭负担状况分割开来，这样才能体现出税收横向公平的真正内涵。同时，也可以减少纳税人将其应税所得进行分散转移的途径。
以家庭为纳税单位可以将家庭的综合所得在进行生计费用扣除之后实行超额累进税制。选择这一模式的最大优点在于能充分考虑一个家庭的实际支出情况，从而使实际税负尽量公平。具体而言，应根据家庭的不同情况建立一套合理的生计费用扣除制度，应考虑纳税人抚养及赡养人口负担状况、婚姻状况、健康状况等因素，对于无收入来源的配偶、赡养的老人、抚养的受教育子女等，制定相应的配偶和养老育幼扣除标准。同时，考虑家庭的大额医疗支出项目。在这个计征体系中，不抚养子女与抚养子女；抚养一个健康子女与抚养一个残疾子女等一系列情况都会被区别对待，家庭劳动也被纳入社会分工的大系统中予以考虑，这是符合社会发展趋势的。需要指出的是，由于我国区域经济发展差异较大，费用扣除标准应在深入调查和科学测算的基础上，根据各地的实际经济情况确定。
从世界各国个人所得税制来看，在费用扣除上不考虑家庭状况的并不多见。德国、美国、加拿大等许多发达国家都采用综合制，即将纳税人在一定时期内的各种所得综合起来，减去法定扣除项目，按累进税率征收。从扣除标准的制定来看，很多发达国家普遍考虑家庭因素，即纳税人所负担的老人和孩子数量等，部分国家还专门针对残疾、疾病等情况进行额外扣除。
个税综合改革是系统工程
以家庭为主体的综合计征模式应成为我国下一步个人所得税制度改革的重要方向，而不能仅仅局限于对以个人为主体的现行税制做修修补补。实际上，综合税制改革早在2003年就被提出，但时至今日，还没有实质进展。改革缓慢的一个重要原因是认为目前的税收征管环境和条件仍不具备相应的条件。不可否认，在各项改革进入到攻坚期的今天，体制机制上的深层次矛盾逐步凸显，改革的难度也有所增大。实现个税综合深化改革，逐步与家庭收支及实际负担状况形成联动将是一项复杂的系统工程，也会遇到很多现实障碍。但如果有关职能部门能够主动创造条件推动这项更多惠及工薪家庭的税收政策走上前台，我们就有理由相信，这种切实以税负公平为目标的计征方式，能够体现出合理调整收入分配格局，从而实现“发展成果由人民共享”的题中要义。关键是必须迈出改革的第一步。
（作者为上海财经大学公共经济与管理学院副教授）
个人所得税暂不宜按家庭征收
余显财
●虽然看上去很美，按家庭课税的实质是用一种形式的不公平替代另一种形式的不公平
●如忽视现阶段的税收环境，按家庭课税必然使得个税蜕化成一个“鼓励欺骗、惩罚诚实”的畸形税种
个人所得税按家庭征收可能成为未来个税改革的方向之一。但细看支持者的论据，无非是考虑到按家庭征收可以更好地克服按单一纳税人征收易导致的家庭负担不一、税负分配在个人层面的“伪公平”和家庭层面的“真不公”等问题。此种考量的动机在于：在“一刀切”式的免征额和有限抵扣项之外，通过引入“家庭负担”因素来更加公平合理地在纳税人之间分配税负。然而，任何良好的动机都必须建立在政策可操作以及征收成本可控的基础之上，否则有可能适得其反。
主张按家庭征收可以很好地矫正税负分配不公的观点一般是基于两点考虑：一是适用税率的公平性问题。相同的个人收入并不意味着相同的家庭收入，以个人为纳税单位往往会使得税负分配向个人倾斜，因为家庭总收入是有可能面临更高的税率的。而当两个家庭总收入相同但家庭成员的收入构成不同时，这种税负在家庭之间的分配不公也很明显；二是免征额或宽免额扣除的公平性问题。按个人征收时不能很好地考虑家庭抚养或赡养负担的差异，不利于体现所得税的“量能负担”原则。
收入信息难以准确掌握
诚然，多数情况下，不同的家庭其成员收入构成可能并不一致，按个人征收的税制就势必导致税负向收入不均衡的家庭倾斜。按家庭征收对公平的矫正的逻辑在于，相对于夫妻双方收入一高一低的家庭或者是个人纳税人而言，如果夫妻双方的收入均较高，则家庭整体收入理应被课以更高的税率。但基于此种考量的税制设计首先必须要解决个人收入信息的充分搜集以及按家庭汇总的问题。在我国，如果仅仅是依靠纳税人夫妇主动申报，最有可能的结局就是可信的申报人群仅限于夫妻双方均任职于有规范的代扣代缴条件的单位，相当于在平时各自按月扣缴的基础之上再于次年初按家庭进行“汇算清缴”。相反，如果夫妻双方有一方的收入信息和纳税信息难以准确掌握的话，在社会尚缺乏信任的客观现实下，按家庭自主申报征收带来的公平效应就会大打折扣，而政府解决这种不信任需要做的前期工作还有很多。如果忽视现阶段的这种基本税收环境，按家庭征收的税制必然使得个税蜕化成一个“鼓励欺骗、惩罚诚实”的畸形税种。如果根据家庭申报的数据进行逐一核实，付出的征收成本大大超过对公平的矫正效应将是一个大概率事件。而与收入支付相关的各个系统（如银行、雇主）所掌握的信息还未能与税务机关实现全面共享，更是使得对纳税人收入信息的掌握十分片面，征税也只能通过在收入支付时通过代扣代缴的方式有一收一了。另一方面，在个人所得税总体上还是实行分类税制的前提下，按家庭征收仅限于家庭的工薪收入还是包含家庭的所有收入也会对税负公平产生重大的影响。中低收入者对工薪的依赖程度显然要高于高收入者，如果仅对家庭的工薪收入进行“汇总”，甚至有可能使得税负在总体上向工薪阶层进一步倾斜，而对于收入来源多样化的高收入群体则是十分有利的。这样的税制变化无疑是在局部改进公平的同时加剧了税负在不同群体之间分配的不公。但如果是将家庭的所有收入进行“汇总”，显然在目前的分类税制和收入信息不对称的现实国情下依然不现实。因此，建立在仅对工薪收入进行“局部汇总”之上的税制公平性是可想而知的，更不用说灰色收入根本无从汇总。
抚养或赡养支出难界定
如果因考虑不同的家庭有着不同的抚养或赡养支出而主张按家庭征收，也会遇到一些操作上的难题。首先是对抚养或赡养的定义。在美国，抚养或赡养的基本定义是被抚养或赡养人一年的支出总额中需要有至少一半以上是由申报该项宽免的纳税人来负担，以此标准来界定我国的被抚养或赡养人在操作上似乎不大现实。如果不以负担的支出比例来界定，势必就会沦落到以被抚养或赡养人的年龄这样的简单界定手段来作为抚养和赡养的标准。这对那些拥有超过一定的年龄但仍需抚养或不到一定的年龄就需赡养的人的家庭而言就十分不公了，而这种情形在我国恰恰是个不容忽视的客观事实。其次就是申报的问题。抚养或赡养人员的数量显然必须依靠纳税人的诚实申报，而且会是一个动态变化的数字。如果申报事实违背了诚实申报的前提假设，出于公平考虑的抚养或赡养扣除非但带来不了公平，反而可能使得个人所得税的征收变成“一团乱麻”，但全面核实申报数据显然也是征收成本不能承受的。再者，相对于美国等发达国家而言，中国家庭在家庭之间、亲属之间的家庭财产关系更加复杂，使得赡养和抚养问题相互交织，很难真正区分开来。最后一个不可忽视的问题，就是中国各地退休人员待遇更是千差万别，无任何养老保障待遇的老年人群也不是少数，因此，即使是相同数量的赡养人，其家庭赡养支出负担的轻重也是有着天壤之别的。如果仅仅按照赡养的“人头”数量来对宽免额做简单乘积，对于实际负担较重的家庭而言，其不公是显而易见的。
实行利于税负公平的征管
至于一些其他考虑因素，如医疗、教育支出的适当扣除等，就不单纯是一个按家庭征收范畴内的问题了，更多的是一个建立综合税制的问题。将这些因素纳入家庭征收考量会面临更多操作上的难题，例如扣除标准的制定等。
所以，按家庭征收虽然看上去很美，但实质亦不过是用一种形式的不公平替代了另一种形式的不公平。这种替代的代价是税制更加复杂、操作难度更大以及征收成本更高。在我国家庭拥有相似的家庭结构这一特殊国情之下，相较于按家庭征收而言，按照累积的通胀率制度化地提高免征额并引入按收入递减式免征额，或者给予已婚家庭更高的免征额系数(如1.5倍)，或者将诸如股息红利之类的财产性收入按照超额累进征收，以及加强对高收入阶层的征管，可能更加有利于税负分配的公平。
（作者为复旦大学经济学院博士）
